Una delle tematiche più ricorrenti quando si ha in gestione un impianto sportivo riguarda il trattamento IVA inerente le prestazioni di noleggio nei confronti di altri sodalizi sportivi.
In merito è intervenuta l’Agenzia delle Entrate con la risposta all’interpello n.36/2025, proposto da un contribuente.
Il soggetto istante è una Società Sportiva Dilettantistica a Responsabilità Limitata senza scopo di lucro affiliata a una Federazione, il cui oggetto sociale è il seguente:
«[…] l’esercizio d’attività sportive, ed in particolare la formazione, la preparazione e la gestione di attività agonistiche e promozionali nell’ambito della disciplina degli sport […], nonché la promozione e l’organizzazione di gare, tornei e corsi, inerenti gli sport […] agonistici, ed ogni altra attività agonistica in genere ad essa collegata, con le finalità e con l’osservanza delle norme e delle direttive della Federazione […] e delle altre Federazioni sportive alle quali la società intende aderire»
L’istante opera attraverso la gestione di un Centro Polisportivo, in cui è presente anche un negozio per l’attività commerciale di vendita al minuto di articoli sportivi, gestito direttamente dallo stesso. Da Statuto, inoltre, la Società può esercitare attività diverse, purché siano secondarie e strumentali alle attività principali.
Parere della Società
Si è inizialmente valutata la possibilità di operare la defiscalizzazione ai fini IVA (ai sensi dell’articolo 4, comma 4, del DPR n. 633/72), dovendosi fatturare prestazioni di servizi a enti e associazioni iscritte alla medesima federazione sportiva a cui lo stesso soggetto istante è affiliato.
Tuttavia, un maggiore approfondimento della normativa vigente fa ritenere corretto l’assoggettamento a IVA, nella misura ordinaria, di tutte le prestazioni di noleggio dell’impianto, in considerazione del fatto che la Società svolge altre attività soggette a Iva, quali l’esercizio diretto di attività di commercio al dettaglio e attività al pubblico con relativo incasso di corrispettivi.
Parere dell’Agenzia delle Entrate
L’articolo 4, quarto comma, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n.633, attualmente applicabile, prevede un regime di esclusione dal campo di applicazione dell’IVA per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi ai soci, associati o partecipanti verso pagamento di corrispettivi specifici, o di contributi supplementari determinati in funzione delle maggiori o diverse prestazioni alle quali danno diritto «effettuate in conformità alle finalità istituzionali da associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali sportive dilettantistiche, di promozione sociale e di formazione extrascolastica della persona, anche se rese nei confronti di associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale, nonché dei rispettivi soci, associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali».
L’articolo 5, comma 15quater, lettera a), del decreto-legge 21 ottobre 2021, n.146, convertito con modificazioni dalla Legge 17 dicembre 2021, n.215, ha disposto la soppressione dell’esclusione dall’IVA delle operazioni effettuate dalle suddette associazioni tassativamente indicate al citato articolo 4, quarto comma del D.P.R. n.633 del 1972, prevedendo, nel contempo, alla lettera b), l’applicazione del regime di esenzione delle medesime operazioni e la loro riconducibilità nell’articolo 10 del citato D.P.R. n.633 del 1972 (il termine è stato prorogato al 01/01/2026).
Al riguardo, l’applicazione della disposizione di cui al richiamato articolo 4, quarto comma, del D.P.R. n.633 del 1972, prospettata dall’Istante nella propria soluzione, richiede la sussistenza congiunta dei seguenti tre presupposti:
1) le prestazioni devono essere effettuate dagli enti associativi tassativamente indicati e, in virtù di quanto previsto dall’articolo 3, del decreto-legge 9 agosto 2024, n.113, convertito dalla Legge 7 ottobre 2024, n.143, e nei limiti previsti da tale disposizione, dalle società sportive dilettantistiche;
2) le medesime prestazioni devono essere effettuate «in conformità alle finalità istituzionali»;
3) le prestazioni di servizi devono essere effettuate nei confronti di «soci, associati o partecipanti […] di associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale, dei rispettivi soci, associati o partecipanti e dei tesserati delle rispettive organizzazioni nazionali».
In merito al primo punto, è stata chiarita l’applicabilità delle disposizioni tributarie e, nel caso di specie, dell’articolo 4, quarto comma, del D.P.R. n.633 del 1972, sia alle associazioni sportive dilettantistiche sia alle società sportive dilettantistiche costituite in società di capitali non aventi scopo di lucro.
Appare rispettato anche il terzo punto, nella misura in cui le prestazioni di noleggio vengano rese nei confronti di enti sportivi dilettantistici che risultino iscritti alla medesima Federazione.
Merita un’attenzione particolare il secondo punto. La circolare n.124 del 3 maggio 1998 ha precisato, con riferimento alla disposizione di cui all’articolo 148, comma 3, del TUIR (già articolo 111, comma 3), che «L’individuazione dell’attività che può ritenersi svolta in diretta attuazione degli scopi istituzionali deve essere effettuata, secondo le indicazioni della Corte Costituzionale 519 novembre 1992, n. 467, […] alla stregua di criteri obiettivamente riscontrabili e non sulla base di un’autoqualificazione risultante dalle sole indicazioni statutarie. Si vuole con ciò precisare che l’attività svolta ”in diretta attuazione degli scopi istituzionali” non è quella genericamente rientrante fra le finalità istituzionali dell’ente, in quanto il legislatore subordina l’applicazione del regime di favore alla circostanza che l’anzidetta attività costituisca il naturale completamento degli scopi specifici e particolari che caratterizzano ciascun ente associativo».
In considerazione della specularità della citata disposizione di cui all’articolo 4, quarto comma, del d.P.R. n.633 del 1972 con quella contenuta nel predetto articolo 148 del TUIR, è possibile affermare che, anche ai fini dell’applicazione dell’esclusione dall’Iva, l’attività svolta in conformità alle finalità istituzionali è quella che rappresenta «il naturale completamento degli scopi specifici e particolari dell’ente». Inoltre, il decreto legislativo 28 febbraio 2021, n.36 (recante il «riordino e riforma delle disposizioni in materia di enti sportivi professionistici e dilettantistici, nonché di lavoro sportivo») all’articolo 7 («Atto costitutivo e statuto»), comma 1, prevede che nello statuto deve essere espressamente previsto, tra l’altro, «[…] b) l’oggetto sociale con specifico riferimento all’esercizio in via stabile e principale dell’organizzazione e gestione di attività sportive dilettantistiche, ivi comprese la formazione, la didattica, la preparazione e l’assistenza all’attività sportiva dilettantistica; […]». La circostanza che l’articolo 9 del citato decreto legislativo n.36 del 2021 qualifichi come ”strumentali”, a prescindere dai criteri e limiti di cui all’emanando decreto previsto dal comma 1 della medesima disposizione, le attività di gestione di impianti sportivi, tra le quali è riconducibile anche quella di noleggio, non è di per sé sufficiente a ritenere che tali attività siano svolte, in ogni caso, ”in conformità agli scopi istituzionali” dell’associazione/società sportiva dilettantistica noleggiante, rilevando, a tali fini, il concreto utilizzo dell’impianto noleggiato per ”l’esercizio in via stabile e principale dell’organizzazione e gestione di attività sportive dilettantistiche, ivi comprese la formazione, la didattica, la preparazione e l’assistenza all’attività sportiva dilettantistica‘’.
Date le premesse, l’attività di noleggio dell’Impianto, costituendo, conformemente con quanto precisato dalla richiamata documentazione di prassi, il naturale completamento degli scopi specifici e particolari della Società istante, risulta svolta in «conformità alle proprie finalità istituzionali» solo a condizione che l’Impianto noleggiato continui ad essere utilizzato e destinato allo svolgimento esclusivo dell’attività sportiva, che rappresenta l’oggetto sociale dell’Istante.
Raccomandazione
Le considerazioni proposte sono state svolte sulla base dell’interpello e dei dati presentati.
Ogni caso pratico dovrà essere valutato volta per volta, in modo tale da capire se ricorrono o meno le condizioni per poter applicare i disposti normativi.